财政部发布「被继承人死亡前二年内赠与配偶之财产并计遗产总额课征遗产税稽征作业处理原则」（台湾）

民国（下同）113年10月28日，宪法法庭作出113年宪判字第11号判决（下称「本判决」），认定遗产及赠与税法（下称「本法」）第15条第1项第1款规定「被继承人死亡前二年内赠与被继承人之配偶之财产，应于被继承人死亡时，视为被继承人之遗产，并入其遗产总额，依本法规定征税」部分违宪。财政部衡酌本判决意旨，并为确保各地国税局于修法完成前有一致之课税依据，遂于114年7月28日发布「被继承人死亡前二年内赠与配偶之财产并计遗产总额课税稽征作业处理原则」（下称「本处理原则」）。

兹简述本判决意旨及本处理原则如下：
 
一、113年宪判字第11号判决
宪法法庭认为，本法第15条第1项第1款规定，被继承人死亡前二年内赠与配偶之财产（下称「拟制遗产」）并入遗产总额课税，有以下违反宪法规定之情形：
 
1. 继承人间税负不公平
现行规定未明确界定继承人间税负分担方式，致配偶以外之继承人须以其继承遗产分担因配偶受赠拟制遗产所生之额外税负，而不当减损其他继承人继承权之经济价值。此部分违反宪法第7条保障之平等权，并侵害宪法第15条所保障之财产权。

2. 扣除额制度不平等
现行规定亦未就配偶受赠之拟制遗产，设置相当于本法第17条之1「剩余财产差额分配请求权」得自遗产总额扣除之规定，形成对受赠配偶不利之待遇。此部分同样违反宪法第7条保障之平等权。
 
是以，宪法法庭谕知立法机关应自本判决公告之日起二年内完成修法。在修法完成前，相关机关应依本判决意旨办理。
 
二、财政部发布本处理原则
为因应本判决意旨，财政部检讨现行配偶受赠拟制遗产之税务处理，就遗产税稽征作业方式订定本处理原则，其重点如下：
 
(一) 适用范围及期间：
1. 适用范围：自113年10月28日起，凡尚未发生之继承案件，以及已发生继承事实但遗产税尚未核课或尚未核课确定者，均适用之。
2. 适用期间：自113年10月28日起，至本法相关条文修正公布施行日之前一日止。
 
(二)   配偶未抛弃继承且未丧失继承权时（本处理原则第五条）
1. 配偶与其他继承人应共同于继承发生之日起六个月内，就遗产总额（含拟制遗产）办理遗产税申报。
2. 稽征机关应就遗产总额（含拟制遗产）核定全案遗产税额，并对全体继承人（含配偶）核发全案遗产税核定通知书。
3. 税额计算方式：稽征机关应以全案遗产税额按「拟制遗产」及「其他遗产」占「遗产总额」之比例，分别计算并核定「拟制遗产税额」及「其他遗产税额」。
(1) 拟制遗产税额：编制拟制遗产税额缴款书，专向配偶课征。
(2) 其他遗产税额：编制其他遗产税额缴款书，向全体继承人（含配偶）课征。
4. 计算本法第17条之1规定配偶剩余财产差额分配请求权扣除数额时，拟制遗产视为被继承人现存财产，不受配偶依民法第1030条之1规定请求范围之限制。继承人应实际给付依该规定所生请求权金额之财产予被继承人之配偶，且不得以拟制遗产充作履行该给付义务之财产。
 
(三)   配偶抛弃继承或丧失继承权时（本处理原则第九条）
若配偶因抛弃继承或丧失继承权而非遗产税之纳税义务人，稽征机关不得向配偶或其他继承人开征拟制遗产税额，亦不得以遗产（含继承人于被继承人死亡前二年内受赠自被继承人之财产）为执行标的，以符合租税公平原则。